随着连续十多年中国税收大幅增长，进行税收改革的呼声，越来越强大。税收改革，正当其时。那么，中国的税收改革，应该朝着什么方向进行?
无法定不纳税
税收，从本质上说，是纳税人和政府之间的一种交换。纳税人让渡自己的一部分财产权，换取单靠纳税人自己无法实现或从市场上无法购买到，因而必须由政府提供的公共服务。这种交换，和市场交换一样，也应该建立在平等自愿的基础上，也就是说，征税必须得到纳税人的赞同。赞同原则，是税收很古老的原则。在现代代议制制度下，纳税人是通过委派代表前去议会进行税收立法，来实现纳税人赞同权原则的。纳税人赞同的原则，必然要求税收法定，而税收法定最好地体现了纳税人赞同的原则。
中国的《立法法》规定了税收法定的原则。该法第八条：“下列事项只能制定法律：……(八)基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”。这是中国必须实行税收法定主义的法律依据。按照《立法法》，制定法律的权力，是全国人大及其常委会的专属权力。
虽然《立法法》规定了税收法定的原则，但到目前为止，由人大讨论税收的情况不多。中国有21个税种，但人大通过的税收法律，仅有《企业所得税法》、《个人所得税法》和《车船税法》。就是说，只有企业和个人所得税以及车船税三个税种是由人大立法的，其他的18种税收，其征收依据则是国务院制定的暂行条例，属于行政法规，并不是严格意义上的法律。
1984年，中国在进行工商税制改革时，国务院曾向全国人大常委会提出议案，请求授权其发布试行有关税收条例(草案)，1984年9月人大常委会作出决定，授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。1985年，全国人大常委会又授权国务院对于有关经济体制改革和对外开放方面的问题，必要时可以根据宪法，在同有关法律和全国人民代表大会及其常务委员会的有关决定的基本原则不相抵触的前提下，制定暂行的规定或者条例，颁布实施，并报全国人民代表大会常务委员会备案。经过实践检验，条件成熟时由全国人民代表大会或者全国人民代表大会常务委员会制定法律。
现在我们看到的那些包括增值税、营业税、消费税等非常重要的税种在内的税收暂行条例，以及近年引起广泛争议的房产税的征收依据的《房产税暂行条例》，都是国务院在全国人大常委会授权后制定的。
人大常委会当初的授权是非常宽泛的。除了1984年的授权已经废止以外，1985年的授权至今有效，国务院仍然可以利用此授权制定相关的暂行条例。这样一个几乎没有任何限制的空白授权，使得行政机关具有很大权力，随时可能据此订立新的税收暂行条例，开征新的税种。因此，以后的税收改革中，人大常委会应该根据《立法法》“授权决定应当明确授权的目的、范围”的新规定，收回1985年的授权，确保人大的税收立法权;如果确实需要国务院制定税收暂行条例的，可以重新授权。
《立法法》规定，“被授权机关应当严格按照授权目的和范围行使该项权力。被授权机关不得将该项权力转授给其他机关”。目前，这一规定事实上并未得到遵守。一些涉及税收要素的调整如税率调整、税收优惠和减免政策的出台，往往是财政部和国家税务总局发文进行的，无论此种文件是国务院授权发布的，还是财政部与国税总局自行发布的，都不符合《立法法》规定。尤为典型的是，1986年，国务院出台的《房产税暂行条例》规定对于居民自住的住房免房产税，此暂行条例并未得到国务院的修改，而上海和重庆已经向居民自住房征收房产税达到一年有余，近来财政部不断声明房产税的试点还要再扩大。严格来说，从人大常委会受权制定《房产税暂行条例》的国务院，并无权力向财政部或地方政府转授权制定开征房产税办法。在没有授权或转授权无效的情况下，财政部、国税总局、上海市政府和重庆市政府，向居民征收房产税，强行对居民财产权进行让渡，严重侵害了公民的财产权。由此可见，税收法定主义在税收立法实践中遭遇的尴尬是何其巨大!
坚持税收法定主义，就是坚持纳税人赞同的原则，就是保护纳税人财产权不受政府财政权的侵害。将来实行税收改革，必须坚持税收法定主义这一根本原则，切实保障纳税人的财产权不受侵害。
缴税要缴得明白
2011年，全国税收总收入89720.31亿元，其中国内增值税24266.64亿元，国内消费税6935.93亿元，国内营业税13678.61亿元，进口货物增值税、消费税13560.26亿元，关税2559.10亿元。这些税种是典型的间接税，总额达61000.54亿元，占全部税收总额的比重达到68%。数字表明，中国税收结构，以间接税为主。这种税收结构，与国际大势完全相反。
从国际看，发达国家税种结构皆以直接税为主，全部发达国家直接税占税收总额比重为70.7%。以直接税为主的税收结构，有什么优点呢?
直接税有非常清楚的两个优点，一个优点是，直接税一般是累进的，而累进税具有更高的公平性，有利于调节收入分配。间接税具有累退性，而累退性是不公平的甚至非常不公平的。直接税的另一个优点是，它具有更高的透明性，税收归属是清楚的，名义纳税人就是实际负税人。这种透明性虽然会增加税收痛感，但是能够极大地刺激纳税人的权利意识，进而监督政府用好税收。
2012年3月18日，财政部长谢旭人在中国发展高层论坛2012年会上说，鉴于当前中国流转环节的税收占比偏大，所得税对应的直接税占比相对偏小，下一步税收制度改革的方向就是要增加直接税的比重。$nextpage$
谢旭人所说的增加直接税的比重，确实是税改的方向。但是，增加直接税的比重，显然有三条不同的路径可供选择。第一条路径，是目前间接税现状基本不变，而大力增加直接税;第二条路径是，一方面对间接税实行减税，另一方面对直接税实行加税;第三条是保持直接税的现状基本不变，而逐渐降低间接税。
对于这三种路径的不同选择，会带来完全不同的后果，因此，路径选择，具有生死攸关的重要性。
对于“惟税是图”的政府来说，最优先的考虑就是增加税收收入，因此，政府最有可能采取第一种选择，就是间接税保持现状，而大幅增加直接税。从目前税收形势来看，作为直接税的个人所得税和企业所得税，断无大幅增加的可能;能够大幅增加的主要是财产税，而财产税中最重要的当属房产税。现在，政府一方面房产税已经在试点，另一方面正在进行扩大试点范围的准备。如果在全国普遍开征房产税，其税收规模将极其庞大，直接税的比重必然会大幅增加。这里或许可以看出政府强调增加直接税比重的醉翁之意。显然，这种选择的最终结果，是社会宏观税负的增加，是人们更为不堪的税负压力。
第二种选择，就是降低增值税、营业税、消费税和关税的税率，减免小微企业的营业税或增值税，与此同时，开征房产税，遗产税等直接税。在全社会要求减税的强大压力下，政府或许会一方面象征性地降低间接税，另一方面实质性地增加直接税。从目前情况看，增值税、消费税、关税等的税收减免没有实质性的大动作，而针对房产税的改革却已经正在展开，这正是政府的花招所在。所以，这种选择最终仍然以大幅增加纳税人税负为结局。
对于整个社会和纳税人来说，最优良的选择是第三种选择，即保持直接税现状基本不变，而逐步地、实质性地降低间接税。
中国税收经历了十余年的快速增长，每年税收增幅数倍于经济增长和人们收入的增幅。大幅减税已经是经济发展和改善居民生活的当务之急。而大幅减税，必须从降低间接税税率，减免小微企业间接税入手。1994年税改之时，鉴于当时落后的税收征管手段，鉴于当时只有仅仅50%左右的税收征收率的现实，为了防止逃税带来的税收损失，不但采取缺少公平合理性的间接税，而且对于增值税等间接税预先设计了与国际相比更高的税率。而现在，随着税收征管技术和征管水平的提高，税收征收率已经达到80%以上。当初为了预防低征收率而设计的高税率，已经失去其继续存在的合理性，必须予以纠正，就是说，高税率必须予以降低。
从另一方面来看，间接税的减免，并不一定带来税收总额的降低，而减税带来的社会效益，完全能够补偿减税带来的税收损失。国税总局局长肖捷近日说，营业税改增值税如果在全国推开，全国税收净减收大概超过一千亿，但可带动GDP增长约0.5%，第三产业增加值提高约0.3%，带动居民消费增长1%，拉动出口增长0.7%，同时直接带来大约70万新增就业岗位。这就是说，减税是“失之东隅收之桑榆”，堤内损失堤外补，政府直接减税1000亿元并不是带来1000亿元税收的纯损失，减税带来了经济活力的增加，而这种增加会再次增加相应的税收，使税收从另外一个渠道重新回到国库，当然，减税1000亿元刺激社会经济活动而重新增加的税收到底是多少，尚无具体的数字，难以估算。
谁在支付高昂的税收成本
所谓税收成本，应该包括政府的征收成本和纳税人的奉行成本。
2011年6月，《南风窗》专访国家税务总局前副局长许善达，他披露中国现在的征税成本达到总税收的5%～6%，远高出国际上的普遍水平。而此前《经济参考报》报道说，中国近年来税收征收成本率已接近8%。
人们知道，2011年个人所得税6054.09亿元，占税收总收入的比重为6.7%。这就是说，每年税收机关为了征税而付出的成本，与每年征收的个人所得税总额是一样的。全国人们缴纳的个人所得税，仅仅够用税收机关的征收开支。
下面这些数据有些旧，但是，仍然可以看出与国际相比，中国的税收成本畸高的现状。1992年国外的税收成本率：美国：0.58%，新加坡：0.95%，澳大利亚：1.07%，日本：1.13%，英国：1.76%。那一年中国3.12%，到上世纪末中国的税收成本率约为5%～8%。
那么，什么原因造成中国征税成本如此高昂?
原因是多方面的。首先，中国有地税和国税两套征税机构，两套人马，这本来就极大地增加了成本。其次，征管对象中绝大多数是大量小微企业和个体户，管理小微企业，是一件成本高而收益低，甚至得不偿失的事。第三，高昂的征税成本中最为人所诟病的，就是税务机关的豪华职务消费，奢侈浪费和腐败贪污行为。2011年国务院部委公布三公消费预算，总预算是96亿元，而国税总局就达21亿元，而且这21亿元一定不是全部国税系统三公开支的全部。去年，浙江省国税局斥资271万元购买游艇“国瑞号”用于一些小岛的征税。人们质疑说，此地税收总额是否购买一艘游艇?而另外不容回避的事实是，各地无论国家税务局还是地方税务局，都建造豪华办公大楼，此豪华办公大楼无疑是推高征税成本的有力推手。
征收成本不但包含征税的成本，而且包括纳税人的奉行成本。纳税人的奉行成本，到底有多高无法有总的数字。奉行成本，内容复杂，比如为了纳税，纳税人要学习了解税法，要付出时间成本，要雇佣员工专门管理税收事务，与税务当局打交道，这些雇佣员工有工资支出;要与国税和地税两个机关打交道;要配置电脑，购买软件，甚至连发票也需要购买;有的纳税人因为弄不清楚复杂的税收，总怕被税务当局罚款，甚至触犯法网，而忧心忡忡，这种心理负担也是难以估量的巨大成本。不用说，一些纳税人还必须时刻打点税务官员，这种打点的支出，也应该是一种奉行成本。
近日出版的《中国周刊》文章《基层税官权力有多大》提到一个细节：注册一家企业需要向国税局申请税务登记证费40元、税务卡200元、增值税防伪税控系统金穗卡1581元，还要缴纳神州浩天纳税申报系统费用650元、申报服务费每年420元、税控技术服务费1120元。注册一家企业，一共要向工商税务部门缴纳17种费用。“如果不交这些钱，你就根本没办法成立一家公司。”仅仅注册一个小企业，纳税人必须为此付出这些成本，而企业注册之后，奉行成本更不是小数字。
包括征税和纳税的成本太高，使税金的使用效率大打折扣，纳税人千辛万苦缴纳的税金，并未真正用于纳税人所期望的公共服务方面，纳税就失去了合理性。因此，改革，必须强力压缩高昂的税收成本，使征税和纳税的成本都相应地降低。而降低税收成本，显然需要多管齐下。
第一，应该给小微企业减免税收。目前，企业总税收中，10%的税收是由90%的小微企业缴纳的，90%是由大中型企业缴纳的。税务机关耗费大量成本管理小微企业，但小微企业缴纳的税金，在整个税收总额中微不足道。从税收效率来说，这种做法几乎可以说是得不偿失。如果将更多小微企业完全免税，则可以极大地降低征收成本和奉行成本。
第二，应该考虑将国税、地税两套税务机关予以合并。两套班子不但造成行政管理成本的极大膨胀，而且造成企业的遵从成本的极大膨胀。一些企业经营税种分属国税和地税，企业必须同两个税务机关打交道，增加了企业成本。合并国税与地税机构，可以压缩相当大的行政管理成本。
第三，反腐倡廉，约束“三公”浪费，约束税收人员挥霍浪费，吃拿卡要，敲诈勒索。多少年来，人们大声疾呼反腐败，但收效甚微。因此，要约束强势的税务机关和强势的税收人员的权力，必须进行政治体制的改革，让人民参与到对征税者的监督进程中来。
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